El Tribunal Superior de Justicia de Madrid ha dictado una sentencia de fecha 22 de junio de 2020 en la que declara que la afección fiscal no procede en el caso del gravamen de actos jurídicos documentados.

0. Introducción.

El Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados es el tributo que grava las transmisiones patrimoniales onerosas, las operaciones societarias y los actos jurídicos documentados. De entre estos, los actos sujetos a gravamen por el impuesto son los documentos notariales, mercantiles y administrativos y, de entre los primeros, constituyen el hecho imponible las escrituras, actas y testimonios notariales.

Por otro lado, la afección fiscal es el privilegio legal que se otorga a determinados créditos, en virtud del cual determinado bien o derecho que es propiedad del deudor en el momento de contraerse la obligación, puede ser embargado para satisfacer el importe de la deuda; y ello, aunque el bien o derecho transmitido haya pasado a ser propiedad de un tercero que no es el deudor. Es decir, una afección fiscal confiere un privilegio al acreedor que puede ejecutar el crédito y embargar el bien o derecho afectado, aunque el mismo haya pasado a ser propiedad de otra persona.

En este sentido, cuando un bien o derecho queda afecto fiscalmente al pago de una deuda, el nuevo propietario debe soportar la ejecución y el embargo de aquel bien o derecho, hasta donde alcance su valor en subasta o hasta cubrir el importe total del crédito ejecutado por el acreedor, pero no responde personalmente de la deuda con el resto de su patrimonio. Además, en caso de que el nuevo propietario tuviese que soportar la ejecución del crédito y el embargo del bien o derecho, tendría acción de reembolso frente al verdadero deudor.

1. Argumentación legal y fundamentos de la sentencia del TSJ de Madrid.

La sentencia mencionada se dicta en un procedimiento en que la parte recurrente impugna los honorarios del Registro de la propiedad de Valencia número 5, por entender que, entre otros, no cabe minutar por la nota de afección fiscal en la inscripción de una escritura de cancelación de hipoteca, puesto que por el gravamen del impuesto de actos jurídicos documentados no queda afecto el inmueble.

En cuanto a la afección fiscal, el artículo 5 de la ley del impuesto (Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados) dispone que los bienes y derechos transmitidos quedarán afectos, cualquiera que sea su poseedor, a la responsabilidad del pago de los impuestos que graven tales transmisiones (apartado 1 de este precepto). Asimismo, establece el apartado 3 del citado artículo 5 que se hará constar por nota marginal, en los casos de desmembración del dominio, la afección de los bienes al pago de la liquidación que proceda por la extinción del usufructo, a cuyo efecto las oficinas liquidadoras consignarán la que provisionalmente, y sin perjuicio de la rectificación, procediere, según las bases y tipos aplicables en el momento de la constitución del usufructo.

Por tanto, de este artículo se deduce que la afección fiscal solo tiene por objeto los bienes transmitidos –por ende, debe existir una transmisión– o aquellos cuyo dominio se ve desmembrado, por los tributos que graven la transmisión, en el primer caso, y por la extinción del usufructo que tendrá lugar en el futuro, en el segundo.

En el reglamento del impuesto (Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados), el artículo 122 dice que el registrador hará constar mediante nota al margen de la inscripción que el bien transmitido queda afecto al pago de la liquidación complementaria que, en su caso, proceda practicar (apartado 3).

En interpretación de estos dos preceptos, la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid deduce «que solo existe afección fiscal de los bienes al pago del impuesto en dos supuestos: (i) en caso de transmisión de un bien o derecho, tal bien o derecho responde del impuesto ya devengado que grave tal transmisión, y (ii) en caso de desmembración del dominio en usufructo y nuda propiedad, responde del impuesto futuro (no devengado todavía) que gravará en su día la extinción del usufructo.

Por estos motivos, considera que no procede la afección fiscal en el caso del gravamen de actos jurídicos documentados, pues en estos casos no se grava el acto sino el documento, como lo prueba el hecho de que solo se devenga cuando se formaliza el documento sujeto al impuesto. En estos casos, no se grava una transmisión, de modo que no puede existir afección legal.

Así las cosas, considera la Sala de Madrid que ante el gravamen de actos jurídicos documentados no cabe extender nota alguna de afección fiscal, puesto que ningún bien quedaba afecto a la responsabilidad del pago del indicado impuesto, de conformidad con lo previsto en el artículo 5 de la ley del impuesto y del artículo 122 de su reglamento. Tampoco cabe aceptar, dice la Sentencia, la ficción de que, sea cual fuere el negocio jurídico documentado en los instrumentos sujetos al impuesto, tiene lugar transmisión de bien o derecho a los efectos del mismo, pues ello supone desvirtuar hasta desdibujar absolutamente el concepto jurídico de transmisión de bien o derecho, inseparablemente ligado al desplazamiento patrimonial que conlleva.

2. Casos en que se grava una transmisión por la modalidad de Actos Jurídicos Documentados.

En nuestra opinión, a pesar de que la Sala dice literalmente que «Consecuentemente, la afección fiscal no procede en el gravamen de actos jurídicos documentados, pues en estos casos no se grava un acto sino el documento, como lo prueba el hecho de que solo se devenga cuando se formaliza el documento sujeto al impuesto», consideramos que sí que hay alguna ocasión en que una transmisión queda gravada por la modalidad de actos jurídicos documentados. Es el ejemplo de una transmisión de un inmueble que queda sujeto al IVA y, por tanto, no sujeto al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas y, en consecuencia, por aplicación de régimen de compatibilidades e incompatibilidades de estos impuestos, sujeta asimismo a la modalidad de actos jurídicos documentados.

En cambio, en aquellos negocios jurídicos en los que propiamente no exista una transmisión, como sucede en una declaración de obra nueva, en una constitución de un derecho de hipoteca, en una división horizontal, etc., no cabe la afección fiscal por no existir, precisamente, una transmisión.